Egyéni vállalkozók és az áfa

Egyéni vállalkozók és az áfa

Az egyéni vállalkozók körében gyakran okoz nehézséget annak kezelése, hogy az általánosforgalmiadó-kötelezettség miként függ össze a többi olyan adóval, melynek az egyéni vállalkozó alanya. Különösen az áfának a pénzforgalmi szemléletű adókkal való összefüggése okoz sok problémát. A jelen cikkben ezt a kérdéskört próbáljuk körüljárni.

Az áfakötelezettségről általában

Első alapvetésként azt kell leszögezni, hogy az adórendszeren belül az általános forgalmi adó egy önálló kötelezettségtípus, mely független a vállalkozási formától és a jövedelemadózás választott formájától. Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvényben (Áfa tv.) nem találhatunk megkülönböztetést aszerint, hogy az adóalany gazdasági társaság vagy egyéni vállalkozó (esetleg adószámos magánszemély), továbbá aszerint sem, hogy társasági adó, kisvállalati adó, személyi jövedelemadó vagy kisadózó vállalkozások tételes adója szerint adózik-e. Az Áfa tv. 5. § (1) bekezdése szerint az áfa alanya az a jogképes személy vagy szervezet, aki (amely) saját neve alatt gazdasági tevékenységet folytat, tekintet nélkül annak helyére, céljára és eredményére. Ez azt jelenti, hogy bárki az áfa alanyává válhat, aki saját neve alatt gazdasági tevékenységet végez. Gazdasági tevékenység pedig valamely tevékenység üzletszerű, illetőleg tartós vagy rendszeres jelleggel történő folytatása, amennyiben az ellenérték elérésére irányul, vagy azt eredményezi, és annak végzése független formában történik [Áfa tv. 6. § (1) bekezdés].

Az Áfa tv. a magyar adórendszerben alkalmazott legtöbb adónemhez hasonlóan az önadózás elvére épül, vagyis főszabály szerint (kivétel például az importot terhelő áfa, ami alapvetően kivetés alapján fizetendő) az adót az adófizetésre kötelezettnek kell megállapítania, bevallania és megfizetnie. Az adókötelezettség keletkezésének szabályait szintén az Áfa tv. határozza meg. Az általános szabályok szerint a fizetendő adót a teljesítéskor, vagyis az adóztatandó ügylet tényállásszerű megvalósulásakor kell megállapítani [Áfa tv. 55. § (1) bekezdés és 56. §]. A teljesítés és az adómegállapítás időpontjára az Áfa tv. III. fejezete több speciális szabályt is tartalmaz, de látható, hogy az áfakötelezettség elválik az egyéb adókötelezettségek keletkezésének időpontjától. Az egyéni vállalkozó esetében például a személyi jövedelemadó vagy a kisadózó vállalkozások tételes adója az adókötelezettségeket a jövedelem (bevétel) megszerzésének időpontjához kapcsolja, vagyis a pénzforgalmi szemlélet érvényesül. Az áfában ugyanakkor – ahogy a fentiekben láthattuk – elsősorban az ügylet teljesítésének az időpontja a döntő. Itt tehát nem a termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás ellenértéke megszerzésének, hanem az ügylet teljesítési időpontjának van elsődleges jelentősége. Egy termék értékesítése során, amikor az adásvételi ügylet végbemegy (az értékesített termék szerződés szerint átkerül a vevő birtokába és azzal tulajdonosként rendelkezhet), az áfa szempontjából – főszabály szerint – teljesítettnek minősül, és ezzel együtt bekövetkezik az adókötelezettség, függetlenül attól, hogy az ellenérték megtérítésére esetleg egy későbbi (akár másik adómegállapítási) időszakban kerül sor.

Példa: Egy, az Áfa tv. általános szabályai szerint adózó áfaalany terméket értékesít egy másik adóalanynak. Az adásvételi ügylet 2024. május 10-én teljesült, melyről a számlát május 12-én bocsátotta ki az adóalany 15 napos fizetési határidővel. A vevő azonban csak június 5-én fizeti meg az ellenértéket. Főszabály szerint az áfakötelezettséget a májusról benyújtandó bevallásban kell szerepeltetni, függetlenül attól, hogy az ellenérték csak júniusban folyt be.

Speciális szabályok az adómegállapítás időpontjához kapcsolódóan

Ahogy arra a fentiekben is utaltunk, az Áfa tv. III. fejezete tartalmaz néhány különös szabályt az adómegállapítás időpontját illetően. Ezek részletes ismertetésétől a terjedelmi korlátok miatt eltekintünk, itt csak a téma szempontjából releváns, vagyis az egyéni vállalkozói kört érintő és a teljesítési szemlélet alól kivételt jelentő szabályt említjük meg. Az Áfa tv. 61. § (1) bekezdésének a) pontja kimondja, hogy termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében, ha az ellenérték megtérítése pénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel történik, a teljesítésre kötelezett adóalany, aki (amely) nyilvántartását az egyszeres könyvvezetés szabályai szerint vezeti, vagy csak a bevételeiről köteles nyilvántartást vezetni, a fizetendő adót legkésőbb az ellenérték megfizetésekor állapíthatja meg. Fontos szabály ugyanakkor, hogy ha az ellenértéket a teljesítéstől számított negyvenötödik napig egészben vagy részben nem fizették meg, a fentiektől eltérően a fizetendő adót az előzőekben említett határidő lejártát követő napon, a meg nem fizetett ellenértékre is meg kell állapítani [Áfa tv. 61. § (3) bekezdés].

Függetlenül attól, hogy az ellenérték maradéktalan megtérítése még nem történt meg, illetve a teljesítéstől számított negyvenöt nap nem telt el, a halasztás lejár, ha az Áfa tv. 61. § (4) bekezdésében nevesített esetek bármelyike bekövetkezik. A hivatkozott jogszabályi előírás szerint

• abban az esetben, ha az adóalany Áfa tv.-ben szabályozott jogállásában olyan változás történik, amelynek eredményeként tőle adófizetés nem lenne követelhető (például az adóalany megszűnik), akkor a jogállásváltozást megelőző napon
• amennyiben az adóalany a követelését ellenérték fejében engedményezi, akkor a követelés engedményezésekor
• ha az adóalany a kettős könyvvezetés szabályaira tér át, akkor a nyitómérleg fordulónapján kell a fizetendő adót megállapítani.

Példa: Az Áfa tv. 61. § (1) bekezdésének a) pontjában foglalt feltételeknek megfelelő egyéni vállalkozó havi áfa bevalló. A belföldi termékértékesítése után kiállított számlájának teljesítési időpontja 2024. június 16. A felek megállapodása szerint az ellenérték megfizetésének határideje 2024. szeptember 1. Az általános szabályok szerint az adót a teljesítés időpontjában, vagyis 2024. június 16-án kellene megállapítani, vagyis a június hónapról beadott bevallásban kellene szerepeltetni. Ebben az esetben azonban, az egyéni vállalkozónak – mivel megfelel az Áfa tv. 61. § (1) bekezdés a) pontja feltételeinek, ezért a fent ismertetett szabályok alapján – lehetősége van arra, hogy az adót az ellenérték megtérítésekor, de legkésőbb a teljesítéstől számított 45. napon állapítsa meg. Mivel a fizetési határidő későbbi, mint a teljesítéstől számított 45. nap (feltéve, hogy addig az ellenérték ténylegesen sem kerül megfizetésre), ezért az adót legkésőbb 2024. augusztus 1-jén (a 45. nap leteltét követő napon) meg kell állapítani, és ennek megfelelően az augusztus hónapról beadott bevallásban kell szerepeltetni.

Ez a szabály tehát az ellenérték megszerzéséhez köti az áfakötelezettséget, de csak az itt meghatározott adóalanyi körben, csak termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás esetén (tehát például a közösségi beszerzésre vagy importra nem) és kizárólag a készpénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel megtérített ellenérték esetén alkalmazható. Megjegyzendő, hogy más szabályok [Áfa tv. 60. §] vonatkoznak arra az esetre, ha az adófizetésre a terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany kötelezett. Végül szükséges kiemelni, hogy az adófizetési kötelezettség halasztása egy lehetőség, mellyel nem kötelező élnie annak az adóalanynak sem, aki megfelel a fent leírt feltételeknek.

A pénzforgalmi elszámolás

A fentiektől eltér a pénzforgalmi elszámolás szabályrendszere. Az Áfa tv. is ismeri ugyanis a pénzforgalmi elszámolás intézményét, ami azt jelenti, hogy az adóalany – bizonyos kivételektől eltekintve – minden belföldi termékértékesítése és szolgáltatásnyújtása után az általa fizetendő adót az adót is tartalmazó ellenérték, részellenérték jóváírásakor, kézhezvételekor állapítja meg, egyúttal a rá áthárított adó levonásának jogát is legkorábban abban az adómegállapítási időszakban gyakorolja, amelyben az adót is tartalmazó (rész)ellenértéket a részére terméket értékesítő, szolgáltatást nyújtó számára megfizeti [Áfa tv. 196/B. § (2) bekezdés a)-b) pont]. Ezt az Áfa tv. XIII/A. fejezete szerinti különös adózási módot azonban kifejezetten választania kell az ezzel élni kívánó adóalanynak, és csak meghatározott adózói kör élhet ezzel a lehetőséggel. A pénzforgalmi elszámolást az az adóalany választhatja, aki (amely)

a) a kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló 2004. évi XXXIV. törvény (Kkv.) rendelkezései szerint a tárgy naptári év első napján kisvállalkozás, vagy annak minősülne, ha a Kkv. hatálya alá tartozna, és
b) gazdasági céllal belföldön telepedett le, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van belföldön, továbbá
c) nem áll csőd- vagy felszámolási eljárás hatálya alatt és
d) nem választott alanyi adómentességet [Áfa tv. 196/A. § (1) bekezdés].

Emellett a pénzforgalmi elszámolás abban az esetben választható, ha az adóalany összes termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása fejében megtérített vagy megtérítendő ellenérték adó nélkül számított és éves szinten göngyölített összege sem a tárgy naptári évet megelőző naptári évben ténylegesen, sem a tárgy naptári évben észszerűen várhatóan, illetve ténylegesen nem haladja meg a 125 000 000 forintnak megfelelő pénzösszeget [Áfa tv. 196/C. § (1) bekezdés].

A törvény kizáró rendelkezései alapján nem vonatkozik a pénzforgalmi elszámolás

• az Áfa tv. 10. § a) pontja szerinti értékesítésre
• az Áfa tv. 89. § szerinti adómentes közösségen belüli értékesítésre
• azon termékértékesítésekre, szolgáltatásnyújtásokra, amelyekre az adóalany az Áfa tv. Második részében meghatározott más különös rendelkezéseket alkalmazza (így például a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanyra vonatkozó különös szabályok szerinti, úgynevezett kompenzációs rendszerbe tartozó értékesítésre, az utazásszervezési szolgáltatásra vonatkozó, különös (árrésadózási) szabályok alá tartozó ügyletekre, a használt ingóságokra, műalkotásokra, gyűjteménydarabokra és régiségekre vonatkozó, különös (árrésadózásos) szabályok alá tartozó értékesítésre).

Amíg tehát az Áfa tv. 61. § szerinti, úgynevezett részleges pénzforgalmi elszámolás alanyi jogon illeti meg az egyszeres könyvvezetés alá tartozó adóalanyokat, addig a XIII/A. fejezet szerinti, teljes körű pénzforgalmi elszámolás csak választás alapján alkalmazható. Lényeges különbség az is, hogy míg előbbi esetben nem kell a számlán utalni az elszámolás módjára, addig utóbbinál az Áfa tv. 169. § h) pontja alapján kötelező feltüntetni a „pénzforgalmi elszámolás” kifejezést. Ennek elmaradása esetén az adott ügyletre a pénzforgalmi elszámolás nem alkalmazható, hanem az adót az általános szabályok szerint, a teljesítés időpontjában kell megállapítani [Áfa tv. 169/B. § (4) bekezdés]. Ilyenkor sem kizárt azonban a 61. § alkalmazása, ha annak feltételei egyébként fennállnak.

A levonási jog gyakorlásának időpontja

Az Áfa tv. 119. § (1) bekezdése szerint az adólevonási jog főszabály szerint akkor keletkezik, amikor az előzetesen felszámított adónak [120. §] megfelelő fizetendő adót meg kell állapítani. Ez azt jelenti, hogy alapesetben ugyanazon időpontban keletkezik a beszerzést terhelő adó levonásának joga, mint amikor az értékesítőnél, szolgáltatásnyújtónál az adott ügylet kapcsán az adófizetési kötelezettség keletkezési időpontja van. Ennek megfelelően, általános esetben az adólevonási jog is a teljesítéskor keletkezik, de értelemszerűen figyelembe kell venni a különös adómegállapítási időpont szabályokat is.
Ha az adót a beszerző maga köteles – a fordított adózás szabályai szerint – megállapítani, akkor a saját maga által megállapított fizetendő adóra vonatkozó adómegállapítási időpontban keletkezik a levonási jog [Áfa tv. III. fejezetében foglaltak szerint].

Ha az értékesítő, szolgáltatásnyújtó az adott ügyletre az Áfa tv. 61. §-a szerinti részleges pénzforgalmi elszámolást, vagyis az ellenérték megtérítéséhez kötődő adómegállapítási időpontot alkalmazhatja, akkor – tekintettel arra, hogy a beszerzőnek nem feltétlenül van tudomása arról, hogy az értékesítőnél mikor van az adómegállapítás időpontja – a főszabály szerint, azaz a teljesítéskor keletkezik a beszerző adólevonási joga. Egyszerűbben megközelítve, az Áfa tv. 61. §-a szerinti, a számlakibocsátói oldalon alkalmazott részleges pénzforgalmi elszámolás nem befolyásolja az adólevonási jog gyakorlását a beszerzői oldalon.

Más a helyzet az Áfa tv. XIII/A. §-a szerinti pénzforgalmi elszámolás választása esetén. Ilyenkor a számla kötelező tartalma a „pénzforgalmi elszámolás” szöveg szerepeltetése, ebből következően mindkét fél tisztában van azzal, hogy a számlakibocsátó a pénzforgalmi elszámolást alkalmazza. Az Áfa tv. 196/B. § (2) bekezdésének b) pontja szerint a pénzforgalmi elszámolást választó adóalany a termék beszerzéséhez, szolgáltatás igénybevételéhez kapcsolódóan rá áthárított adó levonásának jogát a pénzforgalmi elszámolás időszakában legkorábban abban az adómegállapítási időszakban gyakorolja, amelyben az adót is tartalmazó ellenértéket a részére terméket értékesítő, szolgáltatást nyújtó számára megfizeti. A pénzforgalmi elszámolást választó adóalanytól beszerző partner is csak abban az időpontban élhet a levonási jogával, amikor a részére értékesítő vagy szolgáltatást nyújtó felé a termék, szolgáltatás ellenértékét megfizette [Áfa tv. 119. § (1) bekezdés és 196/B. § (2) bekezdés a) pont].

A pénzforgalmi elszámolás kapcsán szükséges kiemelni, hogy ennél a különös adózási módnál az adólevonási jog keletkezésének és gyakorlásának legkorábbi időpontja elválik egymástól. Ahogy azt a cím bevezetőjénél ismertettük, az adólevonási jog – pénzforgalmi elszámolás esetén is – akkor keletkezik, amikor az előzetesen felszámított adónak megfelelő fizetendő adót meg kell állapítani [Áfa tv. 119. § (1) bekezdés]. Ehhez képest az Áfa tv. XIII. fejezete a levonási jog gyakorlásának időpontjára tartalmaz megkötést, ami kitolódik arra a napra, amikor a pénzforgalmi elszámolást választó adóalany az általa eszközölt beszerzések, igénybevett szolgáltatások adót is tartalmazó ellenértékét megtéríti [Áfa tv. 196/B. § (2) bekezdés a) pont].

Példa: Havi áfa bevalló egyéni vállalkozó a pénzforgalmi elszámolást választotta. Egy beszerzése után – melynek teljesítési időpontja és egyben az ellenérték megtérítésének esedékessége 2024. július 4. – a számlát 2024. június 30-án állítják ki. Az ellenértéket még ezen a napon (június 30-án, tehát a teljesítést és a fizetési határidőt megelőzően) megfizeti. Tekintve, hogy a pénzforgalmi elszámolást választó egyéni vállalkozó partnere nem alkalmazza a pénzforgalmi elszámolást, ebben az esetben a levonási jog az ügylet teljesítésének időpontjában keletkezik (ez az adómegállapítás időpontja), vagyis a levonási jog ettől a naptól, azaz a július hónapról beadott bevallásban gyakorolható. Hiába fizette meg az ellenértéket még júniusban, mivel a levonási jogot gyakorolni annak keletkezését megelőzően nem lehet, ezért a pénzforgalmi elszámolásnak itt nincs jelentősége. Ha az ellenértéket csak augusztus hónapban egyenlítené ki, akkor a levonási jogának gyakorolhatósága is kitolódna augusztus hónapra.

Az adólevonási jog és az adómegállapítás módszerének összefüggése kapcsán kérdésként szokott felmerülni az az eset, amikor az adólevonás során az Áfa tv. 5. számú melléklete szerint arányosítást alkalmazó adóalany az adót nem az általános szabályok szerint (a teljesítés időpontjában), hanem az Áfa tv. 61. §-a szerint állapítja meg. Az 5. számú melléklet 1. pontja úgy rendelkezik, hogy a levonási hányad kiszámításánál a számlálóban az adólevonásra jogosító termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértékének adó nélkül számított, forintban megállapított és éves szinten összesített összegét kell szerepeltetni. Ez azt jelenti, hogy az adóalanynak nem a ténylegesen befolyt bevételt kell az arányosításnál figyelembe venni, hanem az általa teljesített termékértékesítések, szolgáltatásnyújtások kiszámlázott ellenértékét. Tehát az Áfa tv. 61. §-át alkalmazó adóalany részéről az arányosítás számításánál nincs lehetőség az ellenérték megfizetési idejének figyelembevételére, illetve a 45 nap halasztásra. Ha az értékesítéseinek ellenértékét a vevője nem fizeti ki részére, az nincs befolyással arra, hogy a termékértékesítést, szolgáltatást teljesítette, amihez a beszerzéseket ugyanúgy felhasználta, mintha a vevő fizetett volna részére. Ezért értelemszerűen nem is lehet befolyással az arányszámra a ténylegesen befolyt bevétel.

Példa: Egy, a 61. § szerinti, részbeni pénzforgalmi elszámolást alkalmazó egyéni vállalkozó az általa 2024. március 10-én teljesített szolgáltatásról a számlát ugyanezen a napon (2024. március 10-én) állította ki. A fizetési határidő: 2024. április 30. volt, melyet a megrendelő csak 2024. május 2-án egyenlített ki. A számla utáni fizetendő adó az április havi áfa bevallásba kerül be (a teljesítéstől számított 45 nap április 24-én telt el). Ugyanakkor a levonható adó arányosításánál már március hónapban figyelembe kell venni ezt az ügyletet is.

dr. Funtek Zsolt
NAV